JUAN CARLOS I

REY DE ESPAÑA

A todos los que la presente vieren y entendieren.

Sabed: Que las Cortes Generales han aprobado y Yo vengo en sancionar la siguiente ley.

PREÁMBULO

I

La Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas incorporó a nuestro Ordenamiento jurídico la Directiva 84/253/CEE, de 10 de abril de 1984, del Consejo, relativa a la autorización de las personas encargadas del control legal de documentos contables, regulando por primera vez en España la actividad de auditoría de cuentas, dada la importancia de dicha actividad por su contribución a la transparencia y fiabilidad de la información económica financiera auditada. Dicha transparencia en la información económica financiera de la entidad auditada es un elemento consustancial al sistema de economía de mercado, recogido en el artículo 38 de la Constitución.

La auditoría de cuentas se configura en dicha Ley como la actividad que, mediante la utilización de determinadas técnicas de revisión, tiene por objeto la emisión de un informe acerca de la fiabilidad de la información económica financiera auditada; no limitándose, pues, a la mera comprobación de que los saldos que figuran en sus anotaciones contables concuerdan con los ofrecidos en el balance y en la cuenta de resultados, ya que las técnicas de revisión y verificación aplicadas permiten, con un alto grado de certeza y sin la necesidad de rehacer el proceso contable en su totalidad, dar una opinión técnica e independiente sobre la contabilidad en su conjunto y, además, sobre otras circunstancias que, afectando a la vida de la empresa, no estuvieran recogidas en dicho proceso.

La auditoría de cuentas es, por tanto, un servicio que se presta a la entidad auditada y que afecta e interesa no sólo a ésta, sino también a terceros que se relacionen o puedan relacionarse con la misma, habida cuenta que todos ellos, entidad y terceros, pueden conocer la calidad de la información económico-contable sobre la cual versa la opinión emitida por el auditor de cuentas, sin que, por ende, pueda limitarse su uso y distribución.

El tiempo transcurrido desde la entrada en vigor de la citada Directiva 84/253/CEE, los cambios acaecidos en el entorno económico y financiero con mayores cuotas de globalización e internacionalización, y la falta de un planteamiento armonizado de la auditoría en el ámbito de la Unión Europea, principalmente, en materia de supervisión pública, hicieron imprescindible acometer un proceso de reforma en dicho ámbito, que ha culminado con la aprobación y publicación de la Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 17 de mayo de 2006, relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, por la que se modifican las Directivas 78/660/CEE y 83/349/CEE del Consejo y se deroga la Directiva 84/253/CEE del Consejo.

Esta nueva Directiva supone un importante paso para alcanzar una mayor armonización de los requisitos que se exigen para el ejercicio de la actividad de auditoría en el ámbito de la Unión Europea, así como de los principios que deben regir el sistema de supervisión pública en dicho ámbito, habida cuenta de que esta actividad desempeña una función de interés público al existir un conjunto amplio de personas e instituciones que confían en la actuación del auditor de cuentas, siendo así que su correcta y adecuada ejecución constituyen factores que coadyuvan al correcto funcionamiento de los mercados al incrementar la integridad y la eficacia de los estados financieros en cuanto vehículos de transmisión de información.

A tal fin, y frente a la Directiva derogada, que contenía normas básicas de autorización, independencia del auditor y de publicidad, la Directiva 2006/43/CE regula aspectos relacionados con: la autorización y registro de los auditores y sociedades de auditoría, incluidos los de otros Estados miembros de la Unión Europea y de terceros países; la formación continuada, las normas de ética profesional, independencia y objetividad, la confidencialidad y el secreto profesional que deben observar los auditores y sociedades de auditoría; la realización de las auditorías de acuerdo con las normas internacionales de auditoría que adopte la Unión Europea; la responsabilidad plena del auditor que realice la auditoría de estados financieros consolidados; el control de calidad de los auditores y sociedades de auditoría; los sistemas efectivos de investigación y sanciones; la designación y cese de auditores y sociedades de auditoría; la obligatoria inscripción en un registro público de los auditores y sociedades de auditoría; y la cooperación con las autoridades competentes de Estados miembros de la Unión Europea y de terceros países.

II

Por medio de la presente Ley y con el fin de adaptar la legislación interna española a la Directiva 2006/43/CE en lo que no se ajusta a ella, se introducen determinadas modificaciones en la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas. Al mismo tiempo, se aprovecha la reforma para modificar ciertos aspectos de la regulación contenida en dicha Ley que deben adaptarse a los cambios acaecidos en la legislación mercantil, y para incorporar las mejoras de carácter técnico aconsejadas por la experiencia y la práctica desarrollada desde su entrada en vigor. La reforma que se aborda sigue teniendo presente la consideración de servicio público que presta la actividad de auditoría de cuentas, dada su relevancia pública, por los efectos que despliega frente a la entidad auditada y los terceros que se relacionan o pueden relacionarse con ésta.

En particular, se modifica el artículo 1, relativo a la definición de auditoría de cuentas, para dar cabida a los nuevos documentos contables que, según el artículo 34 del Código de Comercio, en la redacción dada por la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, integran las cuentas anuales, que son el estado que recoge los cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo. Dichos documentos han de ser igualmente auditados.

El artículo 2 se modifica para recoger la nueva configuración del contenido mínimo del informe de auditoría más acorde con el contemplado en los artículos 51 bis de la Directiva 78/660/CEE relativa a las cuentas anuales de determinadas formas de sociedad y 37.2 de la VII Directiva 83/349/CEE, relativa a las cuentas anuales consolidadas. Con esta actuación se ajusta dicho contenido al modelo de informe de auditoría que adopte la Unión Europea, al amparo de la Directiva 2006/43/CE, que favorezca la comparabilidad en el entorno económico internacional. Entre otros aspectos, se suprimen las menciones expresas en la opinión del informe de auditoría relativas tanto al cumplimiento del principio de uniformidad como a las circunstancias que afectan con carácter general al principio de empresa en funcionamiento, las cuales deberán incluirse en el informe de auditoría únicamente en determinadas situaciones y de acuerdo con la norma de informe que a tal efecto se adopte.

La modificación de este artículo se completa con la introducción de la referencia al marco normativo de información financiera, cuyo significado a los efectos de la Ley de Auditoría de Cuentas se incorpora en el artículo 1.

Se modifica la redacción del artículo 4 con el fin de incorporar la responsabilidad plena que debe asumir el auditor de cuentas del grupo en relación con las cuentas anuales o estados financieros consolidados, de acuerdo con el mandato de la Directiva 2006/43/CE, no pudiendo el auditor de cuentas del grupo delimitar su responsabilidad sólo para aquellas sociedades del grupo que hubiera auditado. Asimismo, se precisan las obligaciones de los auditores que realizan auditorías de cuentas o documentos contables consolidados con relación al trabajo realizado por quienes auditan las cuentas o documentos de entidades consolidadas.

Por otra parte, en el artículo 5 se precisa el sistema de fuentes jurídicas al que debe sujetarse la realización de la actividad de auditoría, constituido por los tres grupos de normas, objeto de regulación separada en la Directiva 2006/43/CE: las normas de auditoría, las normas de ética y las normas que regulan el sistema de control de calidad interno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría. Para los dos últimos grupos de normas, contenidas en la actualidad en las vigentes normas técnicas de auditoría, se mantiene el mismo régimen competencial y procedimental de elaboración hasta ahora existente.

En lo que a las normas de auditoría se refiere, de acuerdo con el mandato de la Directiva 2006/43/CE, se introducen las normas internacionales de auditoría que sean adoptadas por la Unión Europea. En este punto, se establece la vigencia de las normas técnicas de auditoría en tanto que no se adopten las normas internacionales de auditoría e, incluso, cuando sean adoptadas, en aquellos aspectos o materias no reguladas expresamente por ellas. Asimismo se establece la posibilidad de que las normas técnicas de auditoría actualmente existentes y las de nueva emisión puedan imponer requisitos adicionales a los contemplados en normas internacionales de auditoría adoptadas por la Unión Europea, según la Directiva 2006/43/CE. Además, se prevé, con carácter excepcional, la posibilidad de que no sean aplicables las normas internacionales de auditoría adoptadas, en aquellos aspectos que entren en contradicción con el régimen legal que configura los aspectos básicos de la actividad auditora.

Asimismo, se reduce de seis meses a dos meses el período de información pública al que deben someterse las normas técnicas de auditoría con anterioridad a su publicación por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. En ningún caso esta reducción supone merma alguna a las garantías de terceros interesados dada la aplicación de las nuevas tecnologías de información.

Se da nueva redacción al artículo 6, de acuerdo con la Directiva 2006/43/CE, referente al Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en el que han de estar inscritos quienes estén autorizados para el ejercicio de la actividad de auditoría, al objeto de detallar la información pública que ha de contener sobre los auditores de cuentas y sociedades de auditoría y de prever su accesibilidad por medios electrónicos.

Al objeto de incorporar el derecho establecido en la Directiva 2006/43/CE de ejercer la actividad de auditoría por quienes estén autorizados en otro Estado de la Unión Europea, así como de que puedan ser autorizados e inscritos en un registro público los auditores procedentes de terceros países, se modifican los artículos 7 y 10, de acuerdo con los criterios de reciprocidad y de requisitos equivalentes contemplados en la Directiva 2006/43/CE.

Por otra parte, y sin perjuicio de lo que disponga la normativa de la Unión Europea, se prevé en los artículos citados la obligatoria inscripción en el Registro Oficial citado de dichos auditores de cuentas y sociedades de auditoría que emitan informes de auditoría en relación con las cuentas anuales o consolidadas de ciertas sociedades domiciliadas fuera de la Unión Europea, cuyos valores estén admitidos a negociación en España, previo cumplimiento de requisitos equivalentes a los que se exige a los auditores de cuentas nacionales. En línea con la Directiva citada, se incorpora la previsión de que la falta de inscripción conlleva la carencia de efectos jurídicos de los informes de auditoría emitidos por aquellos auditores y sociedades. Asimismo, se establece que en el Registro Oficial se especificará la condición con que han de figurar tales auditores, y que esta modalidad de inscripción no autoriza para el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas en España.

En todo caso, en lo que se refiere al régimen de autorización para el ejercicio de la actividad de auditoría, la relevancia pública exige de quien realiza esta actividad el cumplimiento de un conjunto de requisitos y condiciones, por lo que la presentación de declaraciones responsables o de comunicaciones previas por auditores o sociedades de auditoría no permiten por sí mismas el inicio de dicha actividad. Por la misma razón, no cabe entender estimada por silencio la petición que en su caso se realice.

Igualmente, en relación con las sociedades de auditoría, se modifica el artículo 10, para incorporar lo dispuesto en la Directiva 2006/43/CE, relativa a la posibilidad, hasta ahora no prevista, de que puedan ser socios otras sociedades de auditoría autorizados en cualquier Estado miembro. También se modifica para exigir que la mayoría de los derechos de voto (ya no de capital social) y de los miembros del órgano de administración o gestión (no de directores) sean sociedades de auditoría o personas físicas que cumplan con los requisitos para estar autorizadas como auditores de cuentas o sociedades de auditoría en cualquier Estado miembro. Se precisa igualmente que las personas físicas que, sin ser socios, firmen informes de auditoría en nombre de una sociedad de auditoría estén autorizadas para ejercer la actividad de auditoría de cuentas en España, de acuerdo con la posibilidad contemplada en la Directiva 2006/43/CE.

El artículo 8 contiene el régimen del deber de independencia que han de observar los auditores de cuentas en el ejercicio de su actividad, el cual se basa, por una parte, en la enunciación de un principio general de independencia que obliga a todo auditor a abstenerse de actuar cuando pudiera verse comprometida su objetividad en relación a la información económica financiera a auditar, y por otra parte, en la enumeración de un conjunto de circunstancias, situaciones o relaciones específicas en las que se considera que, en el caso de concurrir, los auditores no gozan de independencia respecto a una entidad determinada, siendo la única solución o salvaguarda posible la no realización del trabajo de auditoría.

Este régimen se enmarca en la regulación contenida en la Directiva 2006/43/CE, así como en la Recomendación de la Comisión de la Unión Europea de 16 de mayo de 2002 sobre «La independencia de los auditores de cuentas en la Unión Europea: principios fundamentales», en la que se inspiró la reforma de la Ley de Auditoría de Cuentas efectuada mediante la Ley 44/2002, de 22 noviembre, de Medidas de Reforma del Sistema Financiero. En dicha Recomendación, la Comisión podrá basarse, según la Directiva citada, para adoptar medidas de ejecución relativas a la independencia. Esta Directiva, de un lado, recoge, como principios generales a asegurar por los Estados miembros, el de ser independiente, el de no participar en el proceso de toma de decisiones y el de aplicación por el auditor de sistemas de salvaguarda para atenuar las amenazas (autorrevisión, abogacía, interés propio, familiaridad o confianza o intimidación) que pudieran comprometer la independencia y, en su caso, abstenerse de realizar la auditoría. De otro lado, obliga a cada Estado miembro a asegurar que un auditor de cuentas no realice una auditoría en relación a una entidad auditada cuando existan relaciones financieras, comerciales, laborales o de otro tipo de tal importancia que comprometan la independencia del auditor.

Así, se modifica este artículo para incorporar legalmente la obligación de documentar y establecer los sistemas de salvaguarda en los términos previstos en la Directiva. Si estas amenazas son de tal importancia que comprometen la independencia, los auditores deben abstenerse de realizar la auditoría. En todo caso, debe evitarse cualquier situación o relación que pudiera aparentar una posible participación en la entidad auditada o una relación con ésta. Asimismo, se modifican determinadas situaciones o servicios que generan incompatibilidad para realizar la auditoría, y se reduce el período de cómputo temporal de las situaciones de incompatibilidad de tres a dos años.

Las modificaciones incorporadas en dichas situaciones o servicios no significan, en modo alguno que, cuando concurran las situaciones modificadas o suprimidas, no constituyan o no puedan constituir amenazas a la independencia, respecto a las cuales el auditor debe establecer el oportuno sistema de salvaguarda para su evaluación y, en su caso, eliminación. Tampoco significa que el auditor pueda realizar el trabajo de auditoría en el caso de que estas circunstancias persistan y sean de tal importancia o entidad que comprometan su independencia en relación con la entidad auditada. Lo mismo debe entenderse para el caso de que se produzcan situaciones distintas de las definidas como causas de incompatibilidad que, por su naturaleza y momento de realización, puedan suponer una amenaza que comprometa, pese a las salvaguardas establecidas, la independencia del auditor.

Por razones de mejora expositiva, se desglosa el actual artículo 8 en varios preceptos. Así, el artículo 8 bis regula el período de cómputo temporal al que se entiende que se extiende el deber de independencia y las causas de incompatibilidad contempladas en el artículo 8. En el artículo 8 quáter se contienen las normas de contratación y del deber de rotación.

La Directiva 2006/43/CE establece que puede afectar al deber de independencia la existencia de relaciones, situaciones o servicios no sólo entre la entidad auditada y el auditor o sociedad de auditoría, sino también entre aquélla y la red a la que pertenece el auditor o sociedad de auditoría. Se incorpora en el artículo 8 ter el concepto de red, a la que pertenece el auditor o sociedad de auditoría, basado en la unidad de decisión, y en la existencia de relaciones de control y de influencia significativa, de suerte que las personas o entidades que formen parte de esta red que incurran en cualesquiera de los supuestos de incompatibilidad contemplados en esta Ley y en otras disposiciones legales, harán igualmente incompatibles al auditor de cuentas o sociedad de auditoría en relación con la respectiva entidad, con las particularidades establecidas en la Ley. En el ámbito de extensión subjetiva que se regula en el citado artículo se incluye también, entre otros, a quienes estén vinculados por determinadas relaciones de parentesco, por cuanto que se considera que en estos casos existen o pueden existir las mismas amenazas a la independencia que pueden darse de igual forma que en el caso del cónyuge del auditor, excluyéndose del alcance de dicha extensión para determinados supuestos.

Finalmente se regula en el nuevo artículo 8 quinquies, de forma separada a las causas de incompatibilidad, el régimen de prohibiciones que rige con posterioridad a la finalización del trabajo de auditoría y al que está sujeto el auditor, al objeto de evitar que en la realización objetiva del trabajo de auditoría concurran o se presenten situaciones que puedan suponer un riesgo o una amenaza a la independencia por la existencia, durante dicha realización, de compromisos o expectativas futuras que puedan comprometer la objetividad del auditor en la realización de la auditoría. En concreto, se reduce el actual período de prohibiciones de tres años a dos años; se delimitan los sujetos a los que alcanzan las prohibiciones, distinguiéndolos de aquéllos a los que se aplican las causas de incompatibilidad; se excluyen como causas de prohibición determinados supuestos de adquisición de interés financiero, y se precisa que, en caso de incurrir en prohibición un socio de una sociedad de auditoría, únicamente podrá exigirse responsabilidad a ésta por falta de independencia si realizara la auditoría en los dos años siguientes al incumplimiento de la prohibición, como consecuencia de su previa vinculación con el citado socio, pero no por la vulneración de la prohibición por el socio.

La modificación del régimen de independencia se completa con la incorporación del artículo 8 sexies en el que se contienen los principios que han de observarse en los honorarios que se perciben por la prestación de los servicios de auditoría de cuentas.

En cuanto a la responsabilidad civil de los auditores, la Directiva 2006/43/CE no impone obligación alguna a los Estados miembros en relación al régimen que la regula, limitándose a ordenar a la Comisión Europea que se emita, previa consulta pública, un informe sobre el impacto de las normas nacionales vigentes en esta materia en la realización de auditorías sobre los mercados europeos de capitales y sobre los regímenes de seguro de los auditores. A raíz de este informe, la Comisión ha emitido la Recomendación de 5 de junio de 2008, en la que aconseja a los Estados miembros que se limite la responsabilidad de los auditores que realicen la auditoría de las sociedades cotizadas, salvo en los casos de incumplimiento deliberado, tanto frente a la auditada como frente a terceros, sin impedir que las partes perjudicadas obtengan un resarcimiento justo. De acuerdo con esta Recomendación, y teniendo en cuenta la especial incidencia que tiene la actividad auditora en el tráfico mercantil y en los intereses de terceros y las normas generales del Código Civil, en virtud de las cuales, todos responden de los daños causados con todos sus bienes presentes y futuros, se incorpora expresamente en el artículo 11 de esta Ley la mención de que los auditores únicamente responden por los daños que les sean imputables, siempre y cuando no se impida el resarcimiento justo del perjudicado. Por otra parte, el plazo para exigir responsabilidad al auditor se equipara al establecido para los socios gerentes y administradores de las entidades mercantiles. Finalmente, en cuanto al artículo 12, que regula la obligación de asegurar la responsabilidad, se modifica su inciso inicial, con carácter meramente aclaratorio, al estar ya regulado el régimen de responsabilidad de los auditores en el artículo anterior, por lo que, al no alterarse dicho régimen, tampoco supone dicha modificación que la responsabilidad en que puedan incurrir se limite a la cifra que se asegure.

Se modifica el artículo 13 de la Ley de Auditoría de Cuentas, para hacer extensivo el deber de secreto a todos aquellos que intervienen en la realización de la auditoría de cuentas. Por otra parte, se introducen modificaciones en el artículo 14 para permitir el acceso a la documentación relativa a cada auditoría de cuentas al auditor del grupo y al auditor sucesor y a las autoridades con competencias en materia de cooperación internacional, de modo que el deber de secreto no sea un obstáculo para el cumplimento de las obligaciones previstas en la Directiva 2006/43/CE.

Con el fin de reforzar el cumplimiento de las obligaciones incorporadas en la Ley de Auditoría de Cuentas derivadas de la transposición de la Directiva 2006/43/CE, se introducen ciertas modificaciones en el régimen de infracciones y sanciones contenido en los artículos 15 a 17. Así, se tipifican, como nuevas infracciones, la falta de aplicación y la aplicación insuficiente del sistema de salvaguardas para detectar o eliminar las amenazas a la independencia, así como la falta de cumplimiento de las normas relativas a la percepción de honorarios; el incumplimiento de la obligación de debida custodia de la documentación referente a cada auditoría; la falta de seguimiento de las recomendaciones o requerimientos que pudieran formularse en el ejercicio del control de calidad; el incumplimiento de la obligación de publicar, o de hacerlo de forma sustancialmente incorrecta, el informe anual de transparencia por parte de los auditores de cuentas o sociedades de auditoría de entidades de interés público, así como los de terceros países; la resistencia o negativa por las sociedades que formen parte de la red del auditor o sociedad a las actividades de comprobación e investigación por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, al objeto de velar por el adecuado deber de independencia; así como la falta de aplicación de los sistemas de control de calidad interno por parte de los auditores. Asimismo, dada la especial consideración contenida en la Directiva, en relación a la obligación de seguir cursos o realizar actividades de formación continuada, se eleva de leve a grave la calificación de la infracción por su incumplimiento.

Por otra parte, se modifica la definición de ciertas conductas constitutivas de infracción: así, entre otros, se equipara el incumplimiento de la obligación de realizar una auditoría contratada en firme con la que ha sido aceptada cuando existe designación judicial o del Registrador Mercantil; se introduce como nueva infracción la remisión de información al Registro Oficial de Auditores de Cuentas de forma sustancialmente incorrecta, así como la falta de comunicación de la inobservancia de los requisitos exigidos para el acceso al Registro Oficial de Auditores de Cuentas, cuando se siga ejerciendo la actividad; y se modifica la redacción del tipo de infracción por identificación como auditor de cuentas en un trabajo, distinto de la auditoría de cuentas, cuya realización no esté atribuida legalmente a un auditor de cuentas.

En el régimen de sanciones, contenido en el artículo 17, se introducen ciertas modificaciones al objeto de corregir los efectos que en la práctica se producían con la aplicación del actual régimen, incorporando normas especiales para aquellos casos en los que concurre en la entidad auditada la condición de entidad de interés público. Asimismo, se tipifican las sanciones que han de ser impuestas como consecuencia de las infracciones cometidas por los nuevos sujetos infractores incorporados, como son las personas o entidades de la red del auditor, el socio no auditor y el auditor no socio que actúa en nombre de la sociedad de auditoría.

La Directiva establece que las sanciones impuestas deben tener la oportuna difusión pública. En este sentido, se modifica el artículo 18 al objeto de regular de forma homogénea el régimen de publicidad actualmente vigente de las Resoluciones sancionadoras firmes.

III

Como se ha expuesto, la Directiva 2006/43/CE establece como uno de los principios rectores del régimen que regula el de que los Estados miembros deban organizar un sistema efectivo de supervisión pública, el cual debe cumplir necesariamente con los siguientes principios: ha de estar regido por personas distintas de quienes ejercen la actividad de auditoría de cuentas, con buenos conocimientos de las áreas relacionadas con la auditoría de cuentas; debe tener la responsabilidad última de la autorización y el registro de los auditores y sociedades de auditoría, de la adopción de normas de ética profesional y de control de calidad interno de las sociedades de auditoría, así como de la formación continuada, control de calidad externo y de los sistemas de investigación y disciplinario; debe ser transparente en lo que a los programas de trabajo e informes de actividad se refiere, y ha de tener una financiación adecuada, libre de cualquier influencia indebida por parte de los auditores y sociedades de auditoría.

Los principios de supervisión pública exigidos en la Directiva 2006/43/CE exigen atribuir de forma exclusiva al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, en cuanto Organismo público de supervisión, la competencia actualmente no prevista relativa a la cooperación internacional y la referida al control de calidad, sin perjuicio de la posibilidad contemplada de acordar con terceros las tareas relacionadas con la ejecución del control de calidad contenida en la disposición adicional quinta que se añade, siempre y cuando se respeten los requisitos exigidos en dicha disposición, de acuerdo con los criterios establecidos en la Directiva 2006/43/CE, y los desarrollados por la Unión Europea. Entre dichos terceros se encuentran incluidas las Corporaciones representativas de auditores de cuentas. Por otra parte, mediante la adición a la Ley de Auditoría de cuentas de la disposición adicional séptima, se autoriza al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas para desarrollar los criterios a seguir en relación con la ejecución del control de calidad.

Los principios de supervisión pública exigidos en la Directiva 2006/43/CE exigen atribuir de forma exclusiva al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, en cuanto Organismo público de supervisión, la competencia actualmente no prevista relativa a la cooperación internacional y la referida al control de calidad, sin perjuicio de la posibilidad contemplada de acordar con terceros las tareas relacionadas con la ejecución del control de calidad contenida en la disposición adicional quinta que se añade, siempre y cuando se respeten los requisitos exigidos en dicha disposición, de acuerdo con los criterios establecidos en la Directiva 2006/43/CE, y los desarrollados por la Unión Europea. Entre dichos terceros se encuentran incluidas las Corporaciones representativas de auditores de cuentas. Por otra parte, mediante la adición a la Ley de Auditoría de cuentas de la disposición adicional séptima, se autoriza al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas para desarrollar los criterios a seguir en relación con la ejecución del control de calidad.

Por otra parte, se extiende el conjunto de sujetos respecto a los cuales el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas puede recabar información y realizar actividades de investigación o inspección. Dicha extensión se justifica por la especial obligación atribuida al Instituto de Contabilidad y Auditoría de velar por el deber de independencia, lo que requiere dotar a este Instituto de especiales competencias en relación con las personas y entidades que formen parte de la red del auditor, extensión incorporada en la Directiva citada. Dichas competencias se confieren, debe precisarse, a los solos efectos de dar cumplimiento a las competencias atribuidas a este Instituto en relación al deber de independencia, soporte fundamental de demostración de la objetividad con que ha de ser verificada la información auditada.

En definitiva, con la regulación que se incorpora, el ejercicio de las actuaciones de control encomendadas al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, ha de permitir alcanzar la mejora global, y en su conjunto, en la calidad de los trabajos de auditoría, proyectando dichas actuaciones sobre todos los que están habilitados legalmente para ejercer la actividad de auditoría.

Además, el sistema de supervisión pública debe comprender los mecanismos adecuados que permitan una cooperación efectiva a escala comunitaria entre las actividades de supervisión de los Estados miembros, en cuanto factor encaminado a asegurar una calidad elevada y homogénea de la auditoría en la Unión Europea. A fin de transponer a la legislación española estos mecanismos, se introduce un nuevo artículo, el 24, para reconocer el principio de reglamentación y supervisión en el Estado miembro de origen en el que está autorizado el auditor o sociedad de auditoría y dónde tenga la entidad auditada su domicilio social sobre la base del reconocimiento mutuo de los acuerdos reguladores que se pueden adoptar por los Estados miembros, así como el deber de colaboración con los Estados miembros de la Unión Europea, lo que exige la utilización de medios que aseguren el intercambio de información, la exigencia de comunicación de ciertos hechos, así como la posibilidad de realizar investigaciones a petición de los Estados miembros.

Asimismo, la Directiva 2006/43/CE pone de manifiesto la necesidad de una cooperación efectiva con las autoridades de terceros países dada la complejidad de las auditorías de grupos transfronterizos y el entorno económico cada vez más internacionalizado. A tal efecto, se incorpora un nuevo artículo 25, en el que se regulan las competencias de control atribuidas al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas sobre los auditores y sociedades de auditoría de terceros países, teniendo en cuenta los criterios que desarrolle la Unión Europea, de acuerdo con lo previsto en la Directiva citada.

Al objeto de hacer efectiva dicha cooperación se prevé, siempre que haya reciprocidad y los acuerdos reguladores así lo establezcan, el acceso por las autoridades de terceros países a los papeles de trabajo y a otros documentos referidos a los trabajos de auditoría realizados en relación a sociedades domiciliadas en España pero cuyos valores se emitan en el tercer país de que se trate, o respecto a sociedades que formen parte del grupo cuyas cuentas anuales consolidadas se divulguen en ese tercer país.

IV

La Directiva 2006/43/CE pone de manifiesto la necesidad de que se apliquen a quienes auditan entidades de interés público requisitos más estrictos que los exigidos en otras situaciones como consecuencia de la mayor relevancia económica que presentan estas auditorías.

En virtud de lo anterior y para estos auditores, por una parte, se les impone la obligación de publicar un informe anual de transparencia, lo que justifica la adición del nuevo artículo 14 bis, que se exige también para las sociedades de auditoría de terceros países; se especifica que a estos auditores se les aplican los mecanismos de coordinación regulados en la disposición final primera de la Ley que se modifica, así como la obligación de rotación actualmente existente, respecto a la cual se introducen modificaciones relacionadas con los sujetos obligados y los parámetros utilizados para determinar la obligación de rotación. Igualmente, se incorporan unas cuantías de mínimos de multa cualificadas que resultan de aplicación para aquellos casos en que estas infracciones se cometan en relación con la auditoría de una entidad de interés público.

Por otra parte, de acuerdo con la facultad contemplada en la Directiva de poder eximir de los requisitos referidos a las entidades de interés público que no han emitido valores negociables admitidos a cotización en un mercado regulado, se modifica la composición y funciones del Comité de auditoría de las entidades de interés público que emiten los referidos valores, en particular las relativas a sus relaciones con los auditores de cuentas, mediante la disposición final cuarta de esta Ley. A los efectos de este régimen especial, se incorpora en la Ley de Auditoría de Cuentas, mediante la disposición adicional novena, la definición de entidad de interés público, en la misma línea y de acuerdo con la habilitación contenida en la Directiva, así como la enumeración de los requisitos que deben reunir quienes auditen las cuentas anuales de las entidades de interés público.

Finalmente, mediante la disposición adicional sexta que se añade a la Ley de Auditoría de Cuentas, se prevé un mecanismo de derivación de responsabilidad administrativa, a los efectos de hacer efectiva la responsabilidad administrativa declarada o que pudiera declararse en relación a aquellos supuestos en que se producen modificaciones societarias que persiguen la extinción de dicha responsabilidad. Asimismo, mediante la disposición final quinta de esta Ley se modifica la regulación contenida en el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, relativa a la remuneración de los auditores y al informe de auditoría, para someterse a la que establezca la Ley de Auditoría de Cuentas, habida cuenta de que la distinta forma jurídica que adopta una sociedad no constituye justificación que aconseje un régimen específico y distinto al respecto.

Artículo único. Modificación de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas.

La Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, queda modificada como sigue:

Uno. El artículo 1 queda redactado de la siguiente manera:

«Artículo 1. Ámbito de aplicación.

1. La presente Ley tiene por objeto la regulación de la actividad de auditoría de cuentas, tanto obligatoria como voluntaria, mediante el establecimiento de las condiciones y los requisitos de necesaria observancia para su ejercicio, así como la regulación del sistema de supervisión pública y los mecanismos de cooperación internacional en relación con dicha actividad.

2. Se entenderá por auditoría de cuentas la actividad consistente en la revisión y verificación de las cuentas anuales, así como de otros estados financieros o documentos contables, elaborados con arreglo al marco normativo de información financiera que resulte de aplicación, siempre que aquélla tenga por objeto la emisión de un informe sobre la fiabilidad de dichos documentos que pueda tener efectos frente a terceros.

3. La auditoría de las cuentas anuales consistirá en verificar y dictaminar si dichas cuentas expresan la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la entidad auditada, de acuerdo con el marco normativo de información financiera que le sea aplicable; también comprenderá, en su caso, la verificación de la concordancia del informe de gestión con dichas cuentas.

4. La auditoría de cuentas tendrá necesariamente que ser realizada por un auditor de cuentas o una sociedad de auditoría, mediante la emisión del correspondiente informe y con sujeción a los requisitos y formalidades establecidos en la presente Ley.

5. A los efectos de lo establecido en esta Ley, se considerará el marco normativo de información financiera el establecido en:

a) La normativa de la Unión Europea relativa a las cuentas consolidadas, en los supuestos previstos para su aplicación.

b) El Código de Comercio y la restante legislación mercantil.

c) El Plan General de Contabilidad y sus adaptaciones sectoriales.

d) Las normas de obligado cumplimiento que apruebe el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en desarrollo del Plan General de Contabilidad y sus normas complementarias.

e) El resto de la normativa contable española que resulte de aplicación.

6. A los efectos de la presente Ley, se aplicarán las siguientes definiciones:

a) Auditoría obligatoria: auditoría de las cuentas anuales o de las cuentas consolidadas, siempre que sea exigida por el Derecho comunitario o la legislación nacional.

b) Auditor de cuentas: persona física autorizada para realizar auditorías por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, con arreglo a lo previsto en la presente Ley, inscrita en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, o por las autoridades competentes de un Estado miembro de la Unión Europea o de un tercer país.

c) Sociedad de auditoría: persona jurídica, independientemente de la forma societaria adoptada, autorizada por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas para realizar auditorías, inscrita en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, o por las autoridades competentes de un Estado miembro de la Unión Europea o de un tercer país.

d) A efectos de lo establecido en el artículo 11 de esta Ley, se entenderá por tercero cualquier persona física o jurídica, pública o privada, que acredite que actuó o dejó de actuar tomando en consideración el informe de auditoría, siendo éste elemento esencial y apropiado para formar su consentimiento, motivar su actuación o tomar su decisión.»

Dos. El artículo 2 queda redactado como sigue:

«Artículo 2. Informe de auditoría de cuentas.

1. El informe de auditoría de las cuentas anuales es un documento mercantil que contendrá, al menos, los siguientes datos:

a) Identificación de la entidad auditada, de las cuentas anuales que son objeto de la auditoría, del marco normativo de información financiera que se aplicó en la preparación de estas cuentas, de las personas físicas o jurídicas que encargaron el trabajo, y en su caso, de las personas a quienes vaya destinado; así como la referencia a que las cuentas anuales han sido formuladas por el órgano de administración de la entidad auditada.

b) Una descripción general del alcance de la auditoría realizada, con referencia a las normas de auditoría conforme a las cuales ésta se ha llevado a cabo y, en su caso, de los procedimientos previstos en ellas que no haya sido posible aplicar como consecuencia de cualquier limitación puesta de manifiesto en el desarrollo de la auditoría. Asimismo, se informará sobre la responsabilidad del auditor de expresar una opinión sobre las citadas cuentas en su conjunto.

c) Una opinión técnica, que recogerá de forma clara y precisa la opinión del auditor en cuanto a si las cuentas anuales ofrecen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la entidad auditada, de acuerdo con el marco normativo de información financiera que resulte de aplicación y, en particular, con los principios y criterios contables contenidos en el mismo.

La opinión del auditor podrá ser favorable, con salvedades, desfavorable o denegada.

Cuando no existan reservas la opinión será favorable.

En el caso de que existan tales reservas, se deberán poner de manifiesto todas ellas en el informe y la opinión técnica será con salvedades, desfavorable o denegada.

d) Una opinión sobre la concordancia o no del informe de gestión con las cuentas anuales correspondientes al mismo ejercicio, en el caso de que el citado informe de gestión acompañe a las cuentas anuales.

e) Fecha y firma de quien o quienes lo hubieran realizado. La fecha del informe de auditoría será aquella en que el auditor de cuentas ha completado los procedimientos de auditoría necesarios para formarse una opinión sobre las cuentas anuales.

2. El informe de auditoría deberá ser emitido por los auditores de cuentas o las sociedades de auditoría de conformidad con la carta de encargo suscrita entre las partes. La no emisión del informe de auditoría o la renuncia a continuar con el contrato de auditoría, tan sólo podrá producirse por la existencia de justa causa y en aquellos supuestos en los que concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Existencia de amenazas que pudieran comprometer de forma grave la independencia u objetividad del auditor, de acuerdo con lo dispuesto en el Capítulo siguiente.

b) Imposibilidad absoluta de realizar el trabajo encomendado al auditor o sociedad de auditoría por circunstancias no imputables a éstos.

En los anteriores supuestos, cuando se trate de auditorías obligatorias, deberá informarse razonadamente, tanto al Registro Mercantil del domicilio de la sociedad auditada, como al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, de las circunstancias determinantes de la no emisión del informe o la renuncia a continuar con el contrato de auditoría, en la forma y plazos que se determine reglamentariamente.

3. El informe de auditoría de cuentas anuales será emitido bajo la responsabilidad de quien o quienes lo hubieran realizado, y deberá estar firmado por éstos.

4. En ningún caso el informe de auditoría de cuentas anuales podrá ser publicado parcialmente o en extracto, ni de forma separada a las cuentas anuales auditadas.

Cuando el informe sea público podrá hacerse mención a su existencia, en cuyo caso, deberá hacerse referencia al tipo de opinión emitida.

5. El informe de auditoría de cuentas anuales deberá ir acompañado de la totalidad de documentos que componen las cuentas objeto de auditoría y, en su caso, del informe de gestión.

6. Cuando el informe no se refiera a las cuentas anuales, le será de aplicación, en su caso, lo dispuesto para dichas cuentas.»

Tres. El artículo 4 queda redactado del siguiente modo:

«Artículo 4. Auditoría de cuentas consolidadas.

1. La presente Ley será de aplicación a la auditoría de cuentas a la que se refiere el artículo 1 de esta Ley también cuando se trate de cuentas anuales consolidadas, así como de otros estados financieros o documentos consolidados.

2. El auditor de cuentas que realice la auditoría de cuentas o de documentos contables consolidados asume la plena responsabilidad del informe de auditoría emitido, aun cuando la auditoría de las cuentas anuales de las sociedades participadas haya sido realizada por otros auditores.

3. Quien o quienes emitan la opinión sobre las cuentas anuales consolidadas u otros estados financieros o documentos contables consolidados, vendrán obligados a recabar la información necesaria, en su caso, a quienes hayan realizado la auditoría de cuentas de las entidades consolidadas, que estarán obligados a suministrar cuanta información se les solicite.

4. El auditor de cuentas que realice la auditoría de cuentas anuales consolidadas u otros estados financieros o documentos contables consolidados efectuará una revisión y guardará la documentación de su evaluación del trabajo de auditoría realizado por otros auditores, incluidos los de la Unión Europea y de terceros países, en relación con las auditorías de entidades consolidadas.

5. En el caso de que una entidad significativa, medida en términos de importancia relativa, que forme parte del conjunto consolidable sea auditada por auditores de terceros países con los que no exista acuerdo sobre la base de reciprocidad, el auditor que realice la auditoría de cuentas o documentos contables consolidados será responsable de haber aplicado los procedimientos que reglamentariamente se determinen para facilitar que el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas pueda tener acceso a la documentación del trabajo de auditoría realizado por el auditor del tercer país, incluidos los papeles de trabajo pertinentes para la auditoría del grupo, pudiendo a tal efecto conservar una copia de esa documentación o acordar por escrito con el auditor del tercer país un acceso adecuado e ilimitado para que el auditor del grupo lo remita al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, cuando éste lo requiera. Si existieran impedimentos legales o de otro tipo que impidieran la transmisión de los papeles de trabajo de auditoría de un tercer país al auditor que realice la auditoría de cuentas o documentos consolidados, la documentación conservada por este auditor incluirá la prueba de que ha aplicado los procedimientos adecuados para obtener acceso a la documentación relativa a la auditoría y, en caso de impedimentos distintos de los legales derivados de la legislación nacional, la prueba que demuestre tales impedimentos.